轉眼間，房地產(chǎn)市場(chǎng)的“金九銀十”黃金期已至，伴隨著(zhù)防疫常態(tài)化，不動(dòng)產(chǎn)租賃市場(chǎng)也日漸回暖。實(shí)務(wù)中，企業(yè)作為“二房東”轉租不動(dòng)產(chǎn)的情況并不少見(jiàn)。最近一段時(shí)間，有不少企業(yè)向筆者咨詢(xún)轉租不動(dòng)產(chǎn)的增值稅處理問(wèn)題，尤其是改變增值稅計稅方法的相關(guān)事項。一些納稅人為少繳稅款，濫用稅收優(yōu)惠政策，在沒(méi)有任何明確政策的前提下任意進(jìn)行稅收籌劃，產(chǎn)生了很大的稅務(wù)風(fēng)險。
01
●●●真實(shí)案例●●●
甲公司（非房地產(chǎn)企業(yè)）為增值稅一般納稅人，自2014年開(kāi)始以經(jīng)營(yíng)性租賃方式承租某公司房產(chǎn)用于經(jīng)營(yíng)，同時(shí)，將部分閑置房產(chǎn)轉租給其他單位。2016年5月1日（營(yíng)改增后），甲公司選擇采用簡(jiǎn)易計稅辦法，對轉租收入全額按照5%的稅率申報繳納增值稅。由于甲公司與出租方租賃合同中約定的時(shí)間是在2016年4月30日前，租入不動(dòng)產(chǎn)可以選擇按簡(jiǎn)易計稅方法全額計算申報納稅，也就是說(shuō)，甲公司按照簡(jiǎn)易計稅方法依5%的稅率全額（不含增值稅）計算申報納稅符合規定。
已知甲公司已支付2020年房屋租賃費2000萬(wàn)元（含稅），對外轉租取得全年收入2300萬(wàn)元（含稅），按照簡(jiǎn)易計稅方法，甲公司全年應繳納增值稅2300×5%＝115（萬(wàn)元）；今年，為降低稅收成本、減輕疫情影響，甲公司欲在不改變簡(jiǎn)易計稅方法的前提下，采用差額方法計算銷(xiāo)售額。按照這種方法，甲公司只需要繳納增值稅（2300－2000）×5%＝15（萬(wàn)元），這樣一來(lái)，可以少繳100萬(wàn)元的增值稅。那么，甲公司的這種操作是否符合政策規定？
02
●●●政策分析●●●
按照政策規定，一般納稅人的轉租業(yè)務(wù)可適用簡(jiǎn)易計稅方法。
根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第16號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“16號公告”）第三條第一項規定，一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額?！度嫱崎_(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)12366熱點(diǎn)問(wèn)題解答（一）》中提到：關(guān)于轉租不動(dòng)產(chǎn)如何納稅的問(wèn)題，國家稅務(wù)總局明確按照納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)來(lái)確定。因此，一般納稅人將2016年4月30日之前租入的不動(dòng)產(chǎn)對外轉租的，可選擇簡(jiǎn)易辦法征稅；將5月1日之后租入的不動(dòng)產(chǎn)對外轉租的，不能選擇簡(jiǎn)易辦法征稅。
根據上述規定，甲公司的轉租業(yè)務(wù)收入按照簡(jiǎn)易計稅方法計稅是沒(méi)有問(wèn)題的，但是為了降低稅負改為按照差額方法計稅，則不符合規定。根據《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“36號文件”）規定，金融商品轉讓、經(jīng)紀代理服務(wù)、旅游服務(wù)、納稅人轉讓不動(dòng)產(chǎn)等應稅銷(xiāo)售行為，可采取差額計算方法。同時(shí)，基于現行的增值稅法律規定及相關(guān)征管實(shí)操經(jīng)驗，允許差額征稅的增值稅應稅事項原則都有對應的文件支持，不動(dòng)產(chǎn)轉租業(yè)務(wù)并無(wú)明確的差額征稅文件支持，因此不屬于差額征稅事項，相應地不得適用差額征稅政策。
也就是說(shuō)，16號公告以及后續出臺的不動(dòng)產(chǎn)租賃相關(guān)稅收規范性文件并未規定轉租業(yè)務(wù)可以采用差額計算銷(xiāo)售額，如果甲公司按照轉租收入減去支付給出租方租金后的余額按簡(jiǎn)易計稅辦法申報納稅，則不符合政策規定。
需要注意的是，根據《稅收征收管理法》規定，納稅人為降低稅收成本進(jìn)行惡意籌劃，須繳納罰款和滯納金，進(jìn)行虛假納稅申報或被定性為偷稅罪；單位犯罪的，不僅對單位判處罰金，而且對其直接負責的主管人員和其他直接責任人判處罰金。
03
●●●實(shí)操提示●●●
如果日常經(jīng)營(yíng)確有需要，納稅人須從簡(jiǎn)易計稅方法轉換為一般計稅方法，須考慮時(shí)間期限、上下游納稅人計稅方法以及能否取得和開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票等問(wèn)題。同時(shí)，轉變計稅方法的納稅人有主體限制，即必須為增值稅一般納稅人。如果納稅人是增值稅小規模納稅人，則不能轉換為一般計稅方法。另外，納稅人在轉換為一般計稅方法前要考慮原簡(jiǎn)易計稅方法是否超過(guò)36個(gè)月。36號文件附件1第18條第二款規定，一般納稅人發(fā)生的特定應稅行為，可以選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內不得變更。
在實(shí)務(wù)中，轉租方還需要考慮上下游納稅人是否適用（或可選擇）一般計稅方法，即上游納稅人是增值稅一般納稅人可選擇采用一般計稅方法，下游納稅人同樣采用一般計稅方法計稅，并且都可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
本文刊發(fā)于《中國稅務(wù)報》2020年10月9日B2版
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